编者按：近期，《人民法院报》刊发《涉危害税收征管刑事案件法律适用问题探讨》，其中“议题二”专门讨论了一个实务中长期存在、但极具争议的问题：企业利用税收洼地财政补助政策虚开增值税专用发票，应当如何定性？这一问题并不陌生。近年来，不少地方为了招商引资，对入驻园区的人力资源、灵活用工、网络货运、供应链服务等企业，按照其地方留成或实缴税款的一定比例给予财政奖励。部分企业正是利用这一政策空间，将公司异化为“开票平台”：一边向下游企业虚开发票并收取开票费，一边向园区申请财政补助，以财政返还覆盖税负成本，最终形成“开票费+财政补助”的套利模式。

这类案件最复杂之处在于：开票方往往确实缴纳了增值税，地方政府也确实发放了财政补助。那么，问题来了：既然税已经缴了，是否还存在虚开增值税专用发票罪？如果骗取的是财政补助，是否应当认定为诈骗罪？如果受票方用途难以逐一查清，是否可以按照非法出售增值税专用发票罪处理？本文拟结合上述研讨案例，对税收洼地“返税开票”模式的法律风险进行分析。

一、案例解析：是财政补助被骗，还是国家税款流失？

（一）两个典型案例：财政补助如何被异化为“开票套利”

《人民法院报》文章中列举了两个案例，这两个案件的共同点非常清楚：第一，企业设立在税收洼地或招商园区；第二，企业依赖财政补助降低实际税负；第三，企业向下游企业开具增值税专用发票；第四，真实业务基础不足，甚至完全虚构；第五，企业通过收取开票费牟利；第六，下游企业利用发票抵扣增值税、列支成本或处理工资、运费等支出。从商业模式看，这类企业看似是人力资源公司、灵活用工平台、网络货运平台、供应链服务商，本质上却可能已经偏离真实业务，演变为以财政补助为成本补贴的“发票供应商”。

（二）争议焦点：骗的是财政资金，还是国家税款？

这类案件之所以定性困难，是因为它同时触及两个法益：财政资金安全与国家税收利益。一种观点认为，应当构成诈骗罪。理由是，开票方已经缴纳增值税，并未直接造成国家增值税损失；其虚构业务、隐瞒事实，从园区骗取财政补助，侵犯的是地方财政资金所有权。因此，应当按照诈骗罪评价。另一种观点认为，应当构成虚开增值税专用发票罪。理由是，财政补助虽然形式上是地方财政支出，但其与企业实缴税款直接挂钩。开票方通过财政返还实质上降低了自身税负，而受票方却按照票面税额全额抵扣，国家整体税收利益存在损失或受损危险。更重要的是，开票方与受票方之间并无真实交易，却开具可以用于抵扣税款的增值税专用发票，已经触及虚开增值税专用发票罪的核心风险。

还有观点认为，对于长期、持续向不特定企业虚开发票并收取开票费的，可以考虑按照非法出售增值税专用发票罪处理。尤其是在受票方数量众多、用途复杂，司法机关难以逐一查明每一家受票企业究竟是用于骗抵增值税、逃税、虚增成本还是虚增业绩时，将开票方作为倒卖发票的平台进行评价，具有一定现实可操作性。笔者认为，这一争议的本质不只是罪名选择问题，而是司法机关如何看待“税收洼地+财政补助+平台开票”这一模式的实质。

如果平台有真实业务，财政补助只是地方招商政策的一部分，当然不能因为企业享受财政奖励就否定其业务合法性。但如果平台没有真实业务，或者只是将他人既有业务、员工工资、个体户运单包装成自己的服务，再通过增值税专用发票向下游企业输送抵扣利益，那么财政补助就不再是正常招商政策，而可能成为虚开发票链条中的成本补偿工具。

二、税已经交了，为什么仍可能构成虚开？

在实务中，不少平台企业和下游受票企业存在一个常见误解：只要开票方已经缴纳了增值税，就不存在虚开风险。这个理解并不准确。虚开增值税专用发票罪所关注的，并不仅仅是开票方有没有缴税，而是发票背后是否存在真实交易，以及该发票是否被用于骗取抵扣税款、造成国家税款损失或受损危险。

在税收洼地返税模式中，开票方虽然表面上缴纳了增值税，但其缴税成本可能通过财政补助被部分覆盖。例如，地方按照实缴税款30%、50%甚至更高比例进行奖励，开票方再向受票方收取5%、8%、12%的开票费。这样一来，开票方可以在没有真实交易的情况下，以较低净成本向外出售抵扣凭证。

对于受票方而言，其取得的增值税专用发票可以用于抵扣销项税额。受票方的税负因此下降，税源地税款随之减少。而开票地虽然因平台入驻获得一定税收收入，但该收入背后并无真实交易支撑，而且还要返还一部分财政补助。因此，不能孤立地看“开票方是否缴了税”，而要整体观察开票地、受票方所在地以及国家税收利益是否被扭曲。

更直接地说，税收洼地返税政策，本来是为了吸引真实产业和真实业务落地；如果被用于支撑无真实交易的开票行为，就可能从招商工具异化为虚开发票的成本补贴。这正是司法机关对该类模式保持高度警惕的原因。

三、风险剖析：骗取财补的高风险行业的典型特征

（一）人力资源和网络货运为什么是高风险行业？

上述两个案例分别涉及人力资源服务和网络货运。这并非偶然。这两个行业有几个共同特点：

第一，业务链条长。人力资源、灵活用工、网络货运通常涉及用工企业、平台、个人劳动者或司机、个体户、发票开具方等多个主体，交易结构天然复杂。

第二，服务成果难以验真。相比货物买卖，劳务服务、运输服务的真实性更依赖任务记录、考勤记录、轨迹数据、运单数据、结算数据等证据。一旦平台数据可以补录、修改或伪造，业务真实性就容易被包装。

第三，下游企业有强烈发票需求。用工企业需要处理人工成本，物流企业需要取得运输成本发票，部分企业还希望通过平台将工资薪金、劳务报酬、运输费用等支出转化为可抵扣、可列支的服务费或运费。

第四，地方政府有招商冲动。部分地区希望通过平台企业做大税收规模，给予较高比例财政奖励。这种政策如果缺乏实质业务审核，就可能被不法主体利用。

因此，人力资源、灵活用工、网络货运、供应链服务等行业，天然容易成为“税收洼地返税+平台开票”模式的高发领域。合规经营的平台，应当提供真实撮合、真实管理、真实结算、真实服务。高风险平台，则往往只提供四样东西：合同模板、资金通道、发票和财政返还。这两者之间，就是合法商业模式与涉税犯罪模式的分界线。

（二）下游受票企业不能只看“平台有资质、地方有政策”

对于下游企业而言，最危险的误区是：只要平台有资质，地方有补贴政策，发票就安全。这恰恰是很多企业被牵连的原因。在网络货运领域，平台取得网络货运资质，并不等于每一笔运单都真实；在人力资源和灵活用工领域，平台有营业执照和委托代征或园区政策，并不等于每一名人员都符合灵活用工或劳务外包的实质。

如果下游企业只是把员工工资、内部人员奖金、既有个体户运输业务、无票支出，通过平台包装成服务费、运费或灵活用工费用，即使平台正常开具发票，仍然可能面临以下风险：第一，增值税进项税额被转出；第二，企业所得税成本费用被调增；第三，被认定为接受虚开发票，面临罚款；第四，金额较大、主观明知明显的，可能触发刑事风险；第五，相关人员工资薪金、劳务报酬、经营所得的个人所得税处理被重新调整；第六，在税警联合办案中，被作为下游受票企业移送协查。

尤其需要注意的是，税务机关和司法机关不会只看发票形式，而会穿透审查：是否有真实业务需求？是否有真实人员或车辆？平台是否实际参与任务分配、过程管理和结算？资金是否回流？服务费或运费是否明显异常？人员身份是否与企业员工、股东、亲属重叠？运单、轨迹、签收、结算数据是否能够相互印证？一旦这些证据链无法闭合，“平台有资质”“园区有政策”“发票已认证”都不足以阻断风险。

四、罪名选择背后，是司法机关对开票平台的功能评价

从研讨意见看，对于税收洼地财政补助型虚开案件，司法机关并未形成单一结论，而是强调要结合受票方用途、开票方主观明知、是否存在长期持续开票、是否收取开票费等事实综合判断。笔者理解，未来这类案件可能形成以下几种处理路径：

第一，如果查明开票方与受票方通谋，明知受票方利用发票骗抵增值税，仍为其虚开增值税专用发票，则以虚开增值税专用发票罪评价的可能性较高。

第二，如果查明开票方明知受票方主要是为了虚增成本、隐匿利润、少缴企业所得税等，则可能围绕逃税罪共犯或相关发票犯罪进行评价。

第三，如果开票方通过虚构业务骗取园区财政补助，且案件重点在于骗取财政资金，存在以诈骗罪评价的空间。

第四，如果开票方长期、反复、面向不特定对象虚开发票并收取开票费，已经异化为倒卖发票平台，而受票方用途难以逐一查清，则存在按照非法出售增值税专用发票罪处理的可能。

这说明，该类案件的定性不会只看一个事实，而是要看整个交易结构。换言之，企业不能指望用“我缴过税”“地方给过补贴”“平台有资质”三个理由，就当然排除刑事风险。真正决定案件性质的，是平台是否有真实业务，受票方是否有真实交易，发票是否真实反映交易内容，以及财政补助是否被用于支持虚假开票。