编者按：虚开普通发票的刑事责任认定，实务中存在不同做法。对于空壳卖票型虚开，裁判直接以虚开发票罪定罪；对于以虚开普通发票为手段实现逃税等其他不法目的的行为，裁判则根据行为人的真实目的，以逃税罪或者其他罪名定性。定性不同，刑事责任的轻重乃至有无，差别很大。本文根据现行法律和司法解释，结合典型案例，提出以虚开普通发票为手段实现其他不法目的的，应当优先按照目的行为进行评价，供研讨和合规参考。
一、虚开普通发票情节严重的，依照《刑法》第二百零五条之一应当以虚开发票罪定罪处刑
（一）虚开普通发票入罪始于《刑法修正案（八）》，法定刑分两档
虚开普通发票入罪，始于2011年《中华人民共和国刑法修正案（八）》增设的《中华人民共和国刑法》第二百零五条之一。该条规定，虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。
（二）虚开以实际经营业务情况不符为认定核心
所谓虚开，《中华人民共和国发票管理办法》第二十一条第二款列举了三种情形，即为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票，让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票，以及介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号，以下简称法释〔2024〕4号）第十二条进一步明确了虚开普通发票的四种情形，包括没有实际业务而虚开，有实际业务但开具的品名、数量、金额与实际不符，非法篡改发票电子信息，以及其他手段虚开。
（三）近期以虚开发票罪定罪处罚的案例
第一，国家税务总局天津市税务局于2026年4月1日通报的陈明雄、陈强虚开普通发票案。该团伙冒用公民身份信息注册成立346家空壳公司，累计对外虚开增值税普通发票7846份，涉案发票金额12亿元，涉及下游受票企业1936户。主犯陈明雄、陈强因犯虚开发票罪，分别被判处有期徒刑六年、五年。
第二，广东省税务局、深圳市税务局于2026年4月24日联合曝光的刘卓仁、刘卓勋虚开普通发票案。该团伙虚假注册63户空壳个体工商户，在没有真实业务的情况下，对外虚开增值税普通发票1771份，发票金额3721.36万元。广东省东莞市第一人民法院以虚开发票罪，分别判处刘卓仁有期徒刑二年十个月、刘卓勋有期徒刑十一个月。
第三，国家税务总局深圳市税务局第二稽查局查处的余乾、林勇学虚开普通发票案。该团伙通过非法涉税中介机构购买空壳公司，虚开增值税普通发票，价税合计2.9亿元，其中669份发票被定性为虚开，处以罚款2240万元，并移送公安机关。
（四）空壳卖票型虚开具有有销无进、短期走逃、以卖票为业的共同特征
上述案件的共性十分明显，行为人批量注册空壳主体，有销项发票而没有对应进项，短期集中开票后走逃，以收取开票费为业。此类行为本身就严重侵害发票管理秩序和国家税收利益，以虚开发票罪论处，没有争议。
二、虚开发票罪的立案标准、量刑档次与追责范围
（一）虚开五十万元以上或者一百份以上，即应立案追诉
虚开发票罪的立案追诉标准，规定在《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第五十七条，与法释〔2024〕4号第十三条所规定的情节严重标准一致。虚开金额累计五十万元以上，或者虚开一百份以上且票面金额三十万元以上的，应当立案追诉；五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开发票且数额达到前述标准百分之六十的，也应当立案。
（二）虚开情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑
在量刑档次上，虚开发票情节特别严重的，即虚开金额二百五十万元以上，或者虚开五百份以上且票面金额一百五十万元以上的，处二年以上七年以下有期徒刑。
（三）虚开普通发票的追责，开票方、受票方、涉税中介逐环节展开
需要特别注意的是，对虚开普通发票的追责逐环节展开。开票方构成本罪，受票方也难以置身事外。税务机关对受票企业普遍下发协查文书，无法证明业务真实的，相应成本全额纳税调增，补缴企业所得税、增值税并加收滞纳金；明知没有真实业务仍买票冲抵成本的，按偷税处以少缴税款零点五倍以上五倍以下罚款，达到数额标准的移送公安机关。涉税中介参与虚开的，除追究刑事责任外，还被扣减信用积分、列为涉税服务失信主体。一户涉案，逐环节清查。
三、虚开发票罪保护的法益不应限于发票管理秩序，还包括国家税收利益和其他实体利益
（一）虚开发票罪的立法动因决定其保护法益具有双重属性
虚开发票罪系2011年《中华人民共和国刑法修正案（八）》增设。其立法背景是，在虚开增值税专用发票犯罪受到重点打击之后，不法分子将犯罪目标转向普通发票。立法者认为，虚开普通发票虽不能直接抵扣税款，却为逃税、财务造假、贪污贿赂、洗钱等违法犯罪提供了便利，严重扰乱市场经济秩序，立法因此将其单独入罪。
据此，本罪保护的法益具有双重属性，既包括发票管理秩序这一形式法益，也包括国家税收利益和其他实体利益这一实质法益。前者体现于国家对发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的全流程管理，后者体现于虚开普通发票所直接或者间接侵害的税款征收秩序与各类财产、金融、廉洁利益。
（二）虚开普通发票直接侵害国家税收利益
虚开普通发票虽然没有增值税进项税额抵扣功能，但它作为企业成本费用列支的记账凭证，直接关系企业所得税应纳税所得额的核算。在现行以票控税的征管模式下，受票方取得虚开的普通发票计入成本或者费用，虚增税前扣除、压低应纳税所得额，直接减少应缴企业所得税。以企业让他人为自己虚开一百万元普通发票并计入成本为例，在企业所得税税率百分之二十五之下，仅此一项即可少缴税款二十五万元。可见，虚开普通发票对税收利益的侵害，虽不如虚开专用发票抵扣税款那样直观，却同样直接、同样确定，其实质是侵蚀企业所得税税基。
（三）虚开普通发票与其他实体利益侵害相互牵连
虚开普通发票不仅侵害税收利益，还经常作为其他犯罪的手段和载体，与衍生犯罪相互牵连。第一，行为人以虚开的普通发票虚构交易流水和经营业绩，向银行等金融机构骗取贷款，侵害金融机构的信贷资金安全。第二，行为人以虚开的普通发票套取单位资金，将款项转入个人控制账户，侵害单位的财产利益。第三，行为人以虚开的普通发票虚增收入或者利润，粉饰财务报表，用于上市融资或者掩盖经营亏损，侵害资本市场的交易秩序。第四，行为人以虚开的普通发票掩盖行贿资金、洗白赃款，侵害职务廉洁性和金融管理秩序。可见，虚开普通发票所侵害的实体利益，远远超出了发票管理秩序本身，这正是本罪具有复合性法益结构的现实基础。
（四）法益实质判断为从目的定罪提供法理支撑
发票管理秩序具有抽象性，其本身难以单独划定行政违法与刑事犯罪的界限，若仅以发票管理秩序作为入罪依据，极易导致犯罪圈的不当扩张，使本应属于行政违法的行为被升格为犯罪。按照双层法益理论，即使认为虚开发票罪侵害发票管理秩序，也应当将这一形式法益具体化为国家税收利益，紧扣国家税款是否损失这一实质标准。进一步而言，虚开普通发票是否造成税款损失、是否用于逃税或者其他衍生犯罪，应当成为判断其社会危害性大小、进而区分罪与非罪、此罪与彼罪的关键。
这一法益判断，为下文所述从目的定罪规则提供了法理支撑，即虚开普通发票服务于其他非法目的的，宜先按照目的行为定性；构成逃税的，适用补缴税款、缴纳滞纳金、接受行政处罚后不予追究刑事责任的补税免责条款。
四、以虚开普通发票为手段实现其他不法目的的，应当优先按照目的行为评价定罪
（一）虚开普通发票是手段行为，定罪应优先从目的行为入手
虚开普通发票本身只是手段行为，其社会危害性依附于目的行为。普通发票仅是经济活动的收付款凭证，本身不具备抵扣功能，行为人虚开普通发票，通常并非为了发票本身，而是为了实现逃税、骗贷、套现、财务造假、贪污贿赂等不法目的。据此，对虚开普通发票行为的评价，应当首先辨明行为人虚开的目的，再循目的行为触犯的罪名定罪，而不应脱离目的、孤立地以虚开发票罪评价。这一从目的定罪的规则，既符合罪责刑相适应原则，也与前述本罪保护法益的实质判断一脉相承。同时，该规则并非绝对，对于虚开金额巨大、本身危害严重，其虚开行为本身即足以严重侵害发票管理秩序和国家税收利益的，仍应以虚开发票罪论处。
（二）为逃税而虚开普通发票的，应当以逃税罪论处
就定性依据而言，法释〔2024〕4号第一条第一款第（三）项将虚列支出列为逃税罪的欺骗、隐瞒手段。受票方让他人为自己虚开普通发票冲减成本，其本质就是虚列支出进行虚假纳税申报，少缴企业所得税，首先落入《中华人民共和国刑法》第二百零一条逃税罪的构成。
就罪名选择而言，虚开是手段行为，逃税是目的行为，二者构成手段与目的的牵连，按照牵连犯从一重处罚的原则，逃税罪的法定刑分为两档，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。虚开发票罪情节严重或者情节特别严重的，分别处二年以下、二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。两罪的法定最高刑虽然同为七年，但逃税罪并处的罚金通常更高，整体上逃税罪更重，所以应当以逃税罪定罪。
从实务印证来看，安徽省高级人民法院（2022）皖刑终204号魏杰、褚孝美虚开案就采用了这一观点。该案被告人在没有真实货物交易的情况下，取得化工原料进项发票后，变更品名为成品油销项发票，帮助下游企业逃避缴纳消费税。一审以虚开增值税专用发票罪定罪，二审认定其变票行为并没有利用增值税专用发票的抵扣功能，只是利用其普通发票功能，手段行为构成虚开发票罪，目的行为构成逃税罪的共犯，按照牵连犯从一重处罚原则，改判逃税罪。
从抗辩的实际利益来看，逃税罪设有初犯补税不追责的特别条款。《中华人民共和国刑法》第二百零一条第四款规定，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款、缴纳滞纳金、已受行政处罚的，不予追究刑事责任，但五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。法释〔2024〕4号第三条对此作了细化，明确上述补缴应当在公安机关立案前完成。虚开发票罪没有这样的出罪规定。因此，为逃税而虚开普通发票的，如果直接以虚开发票罪立案追诉，将架空该款的立法本意，所以应当优先按照逃税罪评价，使行为人获得补税免罚的机会，也有利于国家税款的追回。
（三）为其他不法目的而虚开普通发票的，按照目的行为触犯的罪名定罪
虚开普通发票不仅服务于逃税，也常服务于其他不法目的，此类情形同样应当从目的定罪。第一，以虚开普通发票虚构交易流水、虚增经营业绩，向银行等金融机构骗取贷款的，依《中华人民共和国刑法》第一百七十五条之一骗取贷款罪论处。第二，以虚开普通发票套取本单位资金的，视行为人的身份和资金性质，依《中华人民共和国刑法》第二百七十一条职务侵占罪或者第三百八十二条贪污罪论处。第三，以虚开普通发票掩盖行贿资金、为输送不正当利益提供走账渠道的，依《中华人民共和国刑法》第三百八十九条行贿罪论处。第四，以虚开普通发票虚增收入、粉饰报表，实施违规披露、不披露重要信息的，依《中华人民共和国刑法》第一百六十一条违规披露、不披露重要信息罪论处。在上述情形中，虚开普通发票只是手段行为，应当循目的行为触犯的罪名定罪，虚开发票罪仅在其行为达到情节严重标准且无更重罪名可依时，才作兜底适用。
（四）只有在虚开金额巨大、本身危害严重时，方以虚开发票罪论处
从目的定罪的规则存在例外。对于纯空壳、没有真实业务、以卖票为业、专门为他人虚开普通发票的行为人，其自身没有真实的经营业务，也没有相应的纳税义务，难以通过逃税罪等目的罪名予以评价；而其批量注册空壳主体、大规模虚开普通发票的行为，本身就已经严重侵害发票管理秩序，并为下游逃税、骗贷、套现等犯罪提供了源源不断的工具。对此类行为，唯有以虚开发票罪定罪处刑，才能罚当其罪。
最高人民法院《刑事审判参考》第147辑惩处危害税收征管犯罪专辑所载新疆百某房地产开发有限公司、毛某某逃税案也持此见，明确为逃税而虚开发票的，应先按照目的行为定性为逃税罪，一般不按照手段行为单独定性虚开发票罪；逃税罪因补缴税款、缴纳滞纳金、接受行政处罚而不予追究刑事责任的，手段行为一般也不以虚开发票罪追究。但是，对于长期以犯罪手段逃税、以犯罪手段逃税造成税款损失特别巨大、社会影响特别恶劣等情形，即使纳税人因补缴税款、缴纳滞纳金、接受行政处罚而不被追究逃税罪的刑事责任，对该手段行为仍可追究刑事责任。
据此，虚开金额是否巨大、虚开行为本身是否具有严重的社会危害性，是判断是否以虚开发票罪论处的基本界限。
结语
虚开普通发票的刑事责任认定，不应当停留在发票表面，而应当透过虚开手段，辨明行为人的真实目的。以虚开普通发票为手段实现其他不法目的的，应当优先按照目的行为评价，只有数额巨大、本身危害严重的，才以虚开发票罪论处。企业事先应当以真实业务留痕、合同、发票、资金、货物流四流合一为合规基础；已经涉及协查的，应当尽早厘清虚开的目的和性质，按照目的行为争取定性之争和初犯补税的补救。
作者介绍
朱海峰，上海申浩（北京）律师事务所资深律师，法律硕士。从事税法、商事领域法律服务，擅长大宗商品、外贸、灵活用工、跨境电商、高净值人士相关法律合规、涉税争议、税务策划、投融资并购、经济犯罪刑事辩护等服务。联系电话：17274804326（微信同号），邮箱：zhuhaifeng@sunhold.com
郑昭辰，北京市万商天勤律师事务所律师，长期提供公司法和税法方面的一体化法律服务，擅长石化、煤炭、医药、对外贸易、网络货运、灵活用工等行业的公司合规、投融资、税务策划、涉税争议解决、经济犯罪刑事辩护等服务。电话：13146188718（微信同号），邮箱：zzcfx@outlook.com
“商税法”一体化服务团队，是由境内外执业律师、注册会计师、税务师组成的跨领域专业服务团队，致力于为企业提供“全方位、全流程、一站式”的涉税与商事法律服务。我们以“事前规划、事中合规、事后应对”为服务主线，帮助企业构建税务合规体系、优化交易结构、防范法律风险，助力企业把握机遇，实现商业目标与合规风控的高效协同。