编者按：近期，国家税务总局依法查处短视频博主白冰的偷税案件，认定：白冰在2021年至2024年期间，通过转换收入性质、虚假申报等方式，少缴个人所得税、增值税、契税等税费共计911.18万元。2025年10月，国家税务总局对其作出追缴税费款、加收滞纳金并处罚款共计1891.24万元的处理处罚决定。据央视新闻披露的案件细节，白冰主要通过设立空壳个体工商户、将本应由其个人取得的劳务收入转换为个体工商户经营收入、通过关联公司层层流转资金利用私户收款隐匿收入、在公司账上虚假列支个人奢侈品消费等手段，实施偷逃税款。
该案再次引发了高收入人群的普遍担忧：通过设立个人独资企业或个体工商户转换收入性质、享受税收核定或财政返还，是否一概构成偷税？税法上的界限究竟在哪里？本文拟从偷逃税的行政与刑事构成要件出发，结合白冰案事实，对上述问题作出逐层分析。
一、“拆分收入，转换收入性质”构成偷逃税的要件分析——以具备欺诈性为核心
（一）行政层面：偷税的客观行为要件
《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条对偷税行为作出了明确界定。该条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。
从该条规范文本出发，行政法意义上的偷税包含以下几类客观行为：
其一，在账簿凭证上做手脚，即伪造、变造、隐匿或擅自销毁；
其二，在账簿上多列支出或不列、少列收入；
其三，经通知申报而拒不申报；
其四，进行虚假的纳税申报。
前三类行为均以“账簿”为媒介，第四类“虚假申报”则不限于账簿记载，可直接通过申报表填写的内容来判断。上述行为的共同后果是“不缴或者少缴应纳税款”。税务机关在认定偷税时，须查明纳税人存在上述法定行为之一，并因此造成了少缴税款的结果，二者缺一不可。
根据上述规定可知，在行政层面上的偷税认定核心落在“虚假纳税申报”上面，无论是隐匿收入、提供虚假纳税材料还是虚假纳税申报，纳税人对于税务机关而言主观上均具有欺诈意图。
（二）刑事层面：逃税罪的欺诈性本质
《中华人民共和国刑法》第二百零一条第一款规定，纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，构成逃税罪。《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号）第一条对此作出了进一步解释。该条明确，纳税人进行虚假纳税申报，具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零一条第一款规定的“欺骗、隐瞒手段”：伪造、变造、转移、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证或者其他涉税资料；以签订“阴阳合同”等形式隐匿或者以他人名义分解收入、财产；虚列支出、虚抵进项税额或者虚报专项附加扣除；提供虚假材料，骗取税收优惠；编造虚假计税依据；以及为不缴、少缴税款而采取的其他欺骗、隐瞒手段。同时，依法在登记机关办理设立登记的纳税人，发生应税行为而不申报纳税的，应当认定为刑法第二百零一条第一款规定的“不申报”。
由上述规定可见，刑事逃税罪的核心在于“欺骗、隐瞒”的欺诈性手段，包括隐匿收入、以他人名义分解收入财产、虚列支出、骗取税收优惠等。
（三）客观构成要件的严格把握：纳税申报真实即不构成偷税
从行政和刑事两个层面回溯偷逃税的构成要件后，可以得出一个基础结论：偷逃税的认定，首先要求纳税人存在积极的虚假申报、隐匿收入、虚列支出等行为，或者负有申报义务而拒不申报。反言之，如果纳税人的纳税申报内容真实，仅因其选择了与税务机关定性不同的法律形式（例如将本可认定为劳务报酬的收入，通过设立个体工商户、个人独资企业后以经营所得申报），且申报的收入数据并无虚假，则不应当认定为偷税。
这一观点的法理基础在于：偷税与合法节税的根本区别，不在于纳税人承担了多少税款，而在于纳税申报行为是否真实。在税法实践中，收入性质的界定（劳务报酬所得抑或经营所得）本身存在争议空间，纳税人基于对法律的不同理解作出申报，若所申报的收入数额是真实的、成本费用的核算有据可查，不应当因收入性质被税务机关否定而直接等同于偷税。白冰案被认定为偷税的关键，不在于其将收入性质转换为经营所得这一行为本身，而在于转换过程中存在一系列虚假行为——虚开发票、隐匿收入、虚假列支个人消费等。
二、高收入人士转换主体性质享受财政返还和税收核定，不必然构成偷税
（一）区分税收筹划与偷逃税的核心标准：经营实质
高收入人士通过设立个体工商户、个人独资企业、有限责任公司等主体承接业务并申报纳税，本身是我国法律允许的组织形式选择，并不当然构成违法。区分合法税收筹划与偷逃税的核心标准，在于转换后主体是否具有真实的经营实质。
经营实质的判断通常可以考虑以下几个方面：主体是否具备与其申报业务规模相匹配的人员、场所、资产和业务活动；合同流、服务流、资金流、发票流是否相互对应；该主体是否仅为某一服务对象提供劳务，还是在市场中面向多个客户独立经营；主体是否独立承担经营风险、独立进行财务管理和决策。
以文娱行业为例，无论明星、网红还是主播，其收入来源都极端依赖该自然人的形象和演出技能，但并不能因此否认自然人提供的服务不属于个体工商户、个人独资企业的业务，核心还需判断个体工商户、个人独资企业与该自然人之间的关联。实践中，大量演艺人员以自己的工作室名义对外签订合同，收取费用，如果纳税人设立的个体户或个人独资企业有独立的办公场所、聘有辅助人员、服务多个客户、独立进行财务核算，则即便该主体的主要业务成果来源于设立人的个人专业能力，也未必能够否定其经营实质。
（二）地方财政返还与税收核定的合规性基础
地方财政返还在性质上属于地方政府财政支出行为，并非税收减免。《国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》（国发〔2000〕16号）明确，自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，其投资者的生产经营所得，比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。个人独资企业和合伙企业在合法缴纳个人所得税、增值税等税款后，地方政府以财政奖励或产业扶持资金等形式给予一定比例的返还，在法理上属于地方财政自主权的范畴。
税收核定征收的适用有其法定前提。在实际操作中，一些地方政府为招商引资，对辖区内新设企业给予核定征收待遇，并将之与财政返还搭配，形成所谓的“税收洼地”效应。需要警惕的是，2024年以来国家税务总局已组织开展违规招商引资涉税问题专项治理。国家税务总局在新闻发布会上明确，对地方违规引税返税搞“政策洼地”、违规招引“空壳企业”搞“开票经济”的情况，加大监控和核查力度，发现问题及时处理，并督促推动相关地方政府及其有关部门废止或修改违规招商引资涉税协议条款。在此背景下，纯粹为了套取税收核定和财政返还而设立、没有任何实质经营活动的空壳主体，面临极大的稽查风险和法律责任。
（三）观点：有实质经营的主体转换不构成偷税
综合上述分析，可以得出如下判断：如果纳税人确实存在独立的经营行为——具有真实的人员、场所、业务活动，独立建账建制，依法申报纳税，则其选择以个体工商户或个人独资企业的组织形式承揽业务，并依据地方政策享受财政返还或税收核定，不构成偷税。但如果转换后的主体没有实质经营，仅仅是为了将劳务报酬伪装成经营所得，并配套以虚开发票、资金空转、隐匿收入等行为，则落入偷逃税的范畴。
三、高收入人士适用地方核定政策、财政返还政策的稽查抗辩要点
（一）业务真实性抗辩
在面临稽查时，证明业务的真实性是第一道防线。纳税人应建立并保留完整的服务成果证据链，包括与客户的业务合同或合作协议、工作过程记录、会议纪要或沟通记录、最终交付的成果（如视频、文案、设计图、咨询报告等）、客户付款凭证以及完税凭证，形成从缔约、履约、交付到收款的完整闭环。纳税人在抗辩时，若能拿出上述完整的业务证据链，则可以有力反驳税务机关对其业务真实性的质疑。
（二）主体独立性抗辩
在处理此类案件时，需要回应税务机关关于主体“空壳”的质疑。纳税人应注重保留并整理以下证据：独立的办公场所租赁合同及实际使用记录、聘用人员的劳动合同及社保缴纳记录、独立的银行对公账户及完整的流水记录、独立的财务账簿及核算资料，以及面向多个客户的业务合同（避免所有业务均来自单一来源而给人留下“换壳就业”的印象）。若纳税人能够证明主体的独立运营状态，则可以降低被认定为空壳公司的风险。
（三）核定征收适用前提抗辩
税务机关否定核定征收时，通常会主张纳税人不具备适用核定征收的法定前提，并进一步认定其存在虚假申报。纳税人在此环节的抗辩重点包括：说明适用核定征收的客观原因（如财务人员配置不足、账簿不健全等），但需注意，这不等于主张自己无可供查账的条件。
此外，更有效的抗辩方向是，证明纳税人已实际建立了账簿，并按核定征收方式如实申报了收入，不存在隐瞒收入或虚列支出的情形。即便核定征收的适用被否定，也不等于构成偷税。如前所述，偷税的认定仍需回归《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条的法定行为要件，即必须存在虚假申报、隐匿收入等情形。
（四）信赖利益与政策变动抗辩
相当数量的高收入人士是在地方政府招商引资的背景下，基于政府部门的公开承诺或协议安排而选择在特定地区注册主体并适用核定征收政策。当政策调整或上级税务机关否定地方做法时，纳税人可以提出信赖利益保护的主张。
具体抗辩要点包括：证明纳税人的主体设立和申报方式系基于当时有效的地方政策或行政协议，无法预见政策日后被调整；对政策追溯调整的程序合法性提出审查要求，主张行政机关变更或撤回已经生效的行政行为，应当遵循法定程序并对相对人因此遭受的财产损失给予补偿；基于地方政府的明确承诺而作出的投资和经营决策，可以支持主观方面无逃避税款之故意的认定。
（五）主观故意缺失抗辩
偷逃税的主观故意是构成偷税的必要条件。纳税人可以从以下角度构建抗辩：证明不存在虚开发票、隐匿收入、阴阳合同、私户收款等积极欺骗行为；证明已如实办理了税务登记和纳税申报，仅在收入性质归类或政策适用上存在不同认识，而非蓄意少缴税款；提供委托专业税务顾问或律师出具书面意见的留痕记录，证明自身系基于专业意见作出的商业和法律安排，不具备逃税的主观故意。
法释〔2024〕4号第一条所列举的“欺骗、隐瞒手段”均属于积极的行为，纳税人若能排除这些情形，则对主观故意的认定构成有力削弱。
四、高收入人士税收筹划应当事先妥善安排，确保转换后主体具有实质业务
（一）主体法律形式选择的合规安排
高收入人士在进行税收筹划时，首先需要审慎选择主体的法律形式。个体工商户、个人独资企业、有限责任公司三种形式在税负水平、风险隔离、管理成本和合规要求上各有差异。个体工商户和个人独资企业均不缴纳企业所得税，仅由投资者缴纳个人所得税，在税负上具有一定优势，但同时承担无限责任；有限责任公司则能实现风险隔离，但面临企业所得税与个人所得税的双重征收。
更为关键的是，个体工商户和个人独资企业因不缴纳企业所得税，历史上更容易申请核定征收，但在当前核定征收政策持续收紧的背景下，盲目追求“核定征收”而牺牲主体的独立性和经营实质，可能反而埋下隐患。主体形式的选择应当与纳税人的实际经营能力、业务规模和风险承受水平相匹配，而非单纯以降低税负为唯一考量。
（二）业务架构与交易安排设计
税务筹划的核心不在于选择一个“税负最低”的主体形式，而在于将真实发生的业务从法律上合理地从“个人劳务”重构为“企业服务”。这要求纳税人做到签约主体、收款主体、开票主体、服务提供主体保持一致，即合同由企业签署、款项进入企业账户、发票由企业开具、服务成果以企业名义交付。
同时，应合理划分个人收入与企业收入，避免将个人消费混入企业成本，避免企业资金与个人资金混同，设置独立的对公账户并进行规范的财务核算。
（三）日常经营合规与证据留存
高收入人士及其设立的主体应当注重日常经营的合规管理和证据留痕。具体而言，应建立基本的会计账簿，开设对公账户并独立核算；对外经营中保留完整痕迹，包括合同、报价单、磋商过程中的邮件或即时通讯记录、服务成果交付的验收凭证等。
同时，建议定期进行税务健康检查，在税务顾问或律师的协助下审查申报情况，提前发现和纠正潜在问题。这些日常合规措施的价值不仅在防患于未然，更在于一旦面临稽查，能够为各类抗辩主张提供充分的书面证据支撑。
（四）高收入人士专项筹划与动态调整机制
高收入人士的税收筹划不是一次性的工作，而需要结合行业属性、收入规模、业务模式的变化进行动态调整。特别是在当前税收政策持续收紧的背景下，既有的税收筹划方案需要定期评估和适时修正。
建议高收入人士委托专业税务律师或税务师对自身税务安排进行专项合规审查，帮助其识别和消除潜在的违规点。同时，从应对稽查的角度，决定一项税务安排是否构成偷税的，从来不是转换主体性质、享受地方政策这些行为本身，而是纳税人在转换过程中是否保持了业务的真实性，是否如实申报了收入和成本，是否躲开了公私混同和资金空转的陷阱。这一问题没有标准答案，个案的事实细节往往决定了最终的法律定性与纳税数额。对于已经作出类似安排或正面临稽查的纳税人而言，应当正视行政程序中客观存在的抗辩空间，及时委托专业税务律师介入，对个案情况进行全面的法律诊断。